煙草在線據(jù)《中國會計報》報道　　齊抓共管曾經(jīng)取得實效，但問題逐漸暴露。貴州中煙工業(yè)有限責任公司貴陽卷煙廠(下稱“貴陽卷煙廠”)抓住“單箱煙葉消耗”這個綜合性指標做“文章”，運用管理會計工具提高了成本管控水平。

　　“單箱煙葉消耗”的管理困局

　　為了實現(xiàn)管理目標，從2009年開始將國家煙草專賣局下達的18個卷煙企業(yè)對標指標按生產(chǎn)及管理部門分解下達。其中，煙葉消耗控制指標分解由卷包車間、制絲車間、生產(chǎn)管理科、工藝科、原料科等部門共同承擔。齊抓共管使煙葉消耗在貴陽卷煙廠得到初步控制。

　　但是，隨著企業(yè)精益化管理的需求，多部門控制的弊端也逐步開始顯現(xiàn)。“單箱煙葉消耗”屬于綜合性很強的成本控制指標，對其出現(xiàn)的異常現(xiàn)象無法做出準確的判斷;2012年、2013年連續(xù)兩年，工廠單箱煙葉消耗僅處于行業(yè)的中游水平，工廠多次召開煙葉消耗專題分析會，但一直未取得明顯成效;對于煙葉消耗出現(xiàn)異常的問題，齊抓共管變成無人管理的情況。

　　隨著煙葉收購價逐年提高，2014年，四五類卷煙利潤大幅降低，甚至出現(xiàn)了品牌虧損。如何降低煙葉消耗，提高工廠煙葉成本管控水平的問題，提到了貴陽卷煙廠管理決策層的面前。

　　經(jīng)深入調(diào)查，發(fā)現(xiàn)工廠在管理中存在這樣幾個問題：第一，單箱煙葉消耗數(shù)據(jù)未準確分解到品牌;第二，“單箱煙葉消耗”是綜合性指標，單個指標無法承擔對各環(huán)節(jié)變量因素的解析;第三，單箱煙葉消耗控制屬于統(tǒng)計指標，與企業(yè)盈利能力不能直觀掛鉤，僅使用該指標會使工廠管理決策層在管控中出現(xiàn)管理偏差。

　　成本管控“三步曲”

　　針對上述問題，貴陽卷煙廠在成本管控路上起航。

　　一是組建內(nèi)部成本責任中心。財務管理科通過優(yōu)化煙葉消耗統(tǒng)計辦法，實現(xiàn)了控制模型，即“各品牌單箱煙葉消耗”=“各品牌單箱煙絲消耗”/“各品牌片煙加工煙絲出絲率”。

　　將“單箱煙葉消耗”這個綜合性對標指標分解成“單箱煙絲消耗指標”及“品牌片煙加工煙絲出絲率指標”兩個單項責任指標，并明確由卷包車間負責單箱煙絲消耗指標;制絲車間負責品牌片煙加工煙絲出絲率指標。這就解決了原來多部門共同承擔一個綜合性指標導致責任不清的狀況。

　　二是設(shè)計業(yè)績評價指標或基準。工廠財務管理科面臨需要建立以品牌為基礎(chǔ)的煙葉成本管控指標體系，但該指標體系同時要滿足兩個目標，分別為：國家煙草專賣局下達的行業(yè)優(yōu)秀卷煙工廠的煙葉消耗目標，公司提出的年度盈利目標。

　　一套有效的業(yè)績評價指標是管理會計理論在企業(yè)實踐中能否成功的關(guān)鍵環(huán)節(jié)。同時，要避免由于評價體系不合理導致整個管理會計在企業(yè)管理中流于形式，甚至會出現(xiàn)鞭打快牛的情況發(fā)生。為此，工廠決策層提出了“抓住重點、力求突破”的總體管控要求。

　　根據(jù)決策層管控思路，財務管理科對目前在產(chǎn)品進行ABC價值分類。按照存 貨ABC分類辦法,在劃分A類產(chǎn)品品牌時，選取“國家煙草專賣局銷售價值分類”表中第一、二類的產(chǎn)品作為工廠決策層要求“力求突破”的品牌。然后，財務管理科參照運用了管理會計中“盈虧平衡點”的理論，對A類及B類品牌的煙葉消耗控制目標值進行測算。

　　由于有20多個產(chǎn)品品牌，在測算各品牌盈利能力時，財務管理科將假設(shè)條件分為了兩步。

　　第一步，假設(shè)條件為：公司年度各品牌產(chǎn)銷量計劃確定、工廠固定成本確定、配方設(shè)計成本確定及原輔料采購價格確定。將變量確定為產(chǎn)品單箱煙葉消耗量對利潤的影響。在工藝質(zhì)量管理科的支持下，財務管理科將AB類產(chǎn)品全部進行實測，通過計量，得出各品牌實際煙絲消耗凈重。根據(jù)以上假設(shè)，測算出目前五類卷煙及部分四類卷煙的實測盈利值為負。即在目前的煙絲凈重值下，確定片煙出絲率(按上年同期數(shù)值)，如果要達到盈利平衡點，煙葉消耗目標值會低于理論值。

　　同時，工藝質(zhì)量管理科根據(jù)煙支中含梗量的工藝要求，多次對納入管控的卷煙品牌進行單箱消耗值進行實測，根據(jù)測試結(jié)果，確定單箱卷煙生產(chǎn)煙絲最低損耗值(即每分鐘梗含絲剔除量最高克重)。根據(jù)工廠對卷包車間爛煙管控要求，設(shè)定單箱卷煙的最高爛煙量的控制重量，折算爛煙損耗最高比率。根據(jù)公司對工廠下達全年平均單箱煙絲消耗值，折算成煙絲損失率的最高值。根據(jù)以上三個數(shù)據(jù)，最終確定 工廠綜合煙絲損耗率范圍。

　　財務管理科確定了四五類卷煙的煙絲生產(chǎn)損耗率。即煙絲凈重(工藝設(shè)計標準值)上浮固定比例作為卷包車間消耗目標控制指標。

　　在確定四五類卷煙品牌后，財務管理科對公司一類重點品牌按去年同期較優(yōu)水平進行管控，即采用全年4個月的最優(yōu)值的平均數(shù)作為管控目標。

　　最后，財務管理科將其余品牌按其單箱盈利能力，按卷煙類別設(shè)置不同的消耗管控值。

　　確定各卷煙類別的控制目標后，經(jīng)綜合試算，其控制目標值低于公司盈利值，即卷包車間即使完成責任目標，工廠盈利仍未達到公司的總體盈利目標。

　　財務管理科對葉片出絲率、膨絲出絲率及梗子出絲率進行測算發(fā)現(xiàn)，葉片加工出絲率是完成煙葉消耗指標的關(guān)鍵，財務管理科對制絲車間確定了葉片出絲率管控目標。

　　煙葉成本消耗控制的各項分解指標在保證公司盈利下逐一進行確定，達到公司盈利總目標的要求，但離國家煙草專賣局優(yōu)秀卷煙工廠對標指標尚有差距，為此，財務管理科進行倒算測試，向工廠提出了梗子出絲率的管控建議值。

　　第二步，財務管理科將“產(chǎn)品單箱煙葉消耗量對利潤的影響”作為確定量，配方成本作為變量再次進行測算。為保證公司總體盈利能力，財務管理部門向公司技術(shù)中心提出生產(chǎn)成本與配方成本設(shè)計匹 配性的管理建議，以保證公司盈利水平的提升。

　　三是進行業(yè)績評價。在業(yè)績考評目標發(fā)布后，工廠各責任部門為完成下達的管控指標，開展了大量具體的工作。如制絲車間重點工作將出絲率偏低的品牌，在生產(chǎn)核實后，對烘絲機干頭干尾損失最大的重量損失環(huán)節(jié)進行嚴格監(jiān)控，將固定工藝參數(shù)調(diào)整為按片煙來料質(zhì)量分別確定其烘絲機參數(shù)設(shè)置。同時，調(diào)整兩條生產(chǎn)線的產(chǎn)量計劃，加大生產(chǎn)過程中損失較低的薄片式烘絲機的產(chǎn)量，以有效提高產(chǎn)品出絲率。

　　針對各個責任部門采取的具體管控措施，財務管理科及時跟進，收集及時數(shù)據(jù)，針對每個環(huán)節(jié)的改變測算其對煙葉消耗值的影響，逐一細節(jié)進行業(yè)績評價，為工廠決策層迅速制定降耗措施提供了數(shù)據(jù)支撐。

　　2015年，為固化責任部門管理措施，工廠決策層根據(jù)煙葉消耗的控制模型：單箱煙葉消耗=單箱煙絲消耗/品牌出絲率，對上述各指標下達到責任部門，明確部門責任。具體措施為：單箱煙葉消耗指標，由生產(chǎn)管理科及財務管理科負責;單箱煙絲消耗指標由卷包車間負責;品牌出絲率指標由制絲車間負責。

　　2015年上半年，針對制絲車間未完成考評指標，工廠對其進行了業(yè)績考核，并要求該責任部門將考核層層分解，具體落實到各班組、工段。

　　管控成效明顯

　　這場管理會計實踐取得了明顯的經(jīng)濟效益和管理效益：工廠單箱煙葉消耗控制取得明顯經(jīng)濟效益;工廠財務管理科人員素質(zhì)得到了提高，為企業(yè)提供了既懂財務又懂生產(chǎn)工藝的復合型人才儲備;促進了財務部門和業(yè)務部門的通力合作，財務管理工作得到業(yè)務部門的進一步理解與支持。

　　同時也意識到，盈虧平衡點的測算要與具體的生產(chǎn)工藝管控相接合，才能作為有效的管理工具;為找到更適合關(guān)鍵管控點，在盈虧平衡點的測算中，首先要搭建測算的合理的會計假設(shè)，然后，還要充分考慮會計假設(shè)對盈虧平衡點的影響。

　　另外，責任中心必須建立在單一主體內(nèi)。多部門齊抓共管，很有可能導致出現(xiàn)問題卻無法落實到具體部門的困境。同時，建立單一的業(yè)務主體后，責任主體還應針對不同的指標，要求責任部門具體落實到班組、工段、機臺，否則，管控指標會變成空中樓臺，無法落實。值得注意的是，層層落實，意味著層層管控，企業(yè)應充分考慮到人力資源的使用成本。